Instalacje fotowoltaiczne a podatek od nieruchomości. Jak było, a jak jest?

Obowiązujące od 1 stycznia 2025 r. nowe regulacje dotyczące podatku od nieruchomości, które istotnie zmieniły sposób definiowania budynków, a przede wszystkim budowli na gruncie tego podatku, nie są niestety jednoznaczne i precyzyjne. W rezultacie budzą one liczne kontrowersje i wątpliwości interpretacyjne zarówno po stronie organów podatkowych, jak i podatników. Jedna z najczęściej podnoszonych wątpliwości dotyczy opodatkowania PoN instalacji fotowoltaicznych.

„Fotowoltaika” na gruncie starych regulacji

Na gruncie przepisów obowiązujących do 31 grudnia 2024 r. sądy administracyjne konsekwentnie wskazywały i wskazują, że jedynie budowlane części farmy/instalacji fotowoltaicznej podlegały opodatkowaniu PoN jako budowle. Budowlami nie są natomiast – zdaniem sądów – panele, które są łatwo demontowalne, w związku z czym nie stanowią one budowli na gruncie starych przepisów. Linia orzecznicza w tym zakresie jest spójna od lat i sądy administracyjne uznają, że skoro elektrownia fotowoltaiczna nie jest budowlą sama w sobie, to należy rozważyć opodatkowanie podatkiem od nieruchomości poszczególnych jej elementów.

W większości wyroków nie zostało jednak wyjaśnione, co należy rozumieć pod pojęciem „części budowlanych” farmy / instalacji fotowoltaicznej. Pewne wskazówki w tym zakresie można znaleźć w wyroku WSA w Gdańsku z 2023 r., w którym WSA podtrzymał stanowisko, zgodnie z którym ogniwa (panele) fotowoltaiczne nie stanowią budowli na gruncie PoN. Pomimo tego że ogniwa te wraz ze stołami konstrukcyjnymi oraz innymi elementami farmy tworzą całość użytkową, to nie tworzą one całości technicznej, gdyż są wykonane według innej techniki. Za budowle – jak wskazał WSA w Gdańsku – należy uznać tylko części budowlane całego urządzenia (np. kotwy, palowanie, płyty betonowe). Dlatego tylko w takim zakresie podlegają one podatkowi od nieruchomości.

„Części te nie ograniczają się jedynie do samych fundamentów. Obejmować będą też konstrukcję nośną na tych fundamentach zamocowaną – w postaci stołów wsporczych. Te elementy – w przeciwieństwie do samych paneli – tworzą całość techniczno-użytkową, bo stanowią całość także pod względem technicznym (wykonane są według tej samej techniki)” – wskazał WSA.

Na temat opodatkowania PoN farmy/elektrowni fotowoltaicznej wypowiedział się również WSA w Kielcach w wyroku z 2024 r., który uznał, że konstrukcja wsporcza, jak i stalowe słupki, stanowią przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako części budowlane urządzenia technicznego, jakim jest panel fotowoltaiczny. Ponadto przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest również ogrodzenie elektrowni fotowoltaicznej jako budowla w postaci urządzenia budowlanego.

W odniesieniu do instalacji fotowoltaicznych montowanych na dachach lub ścianach budynków, gdzie wartość elementów budowlanych jest niewielka w odniesieniu do łącznego kosztu całej instalacji, ryzyko podatkowe w PoN jest niewielkie. Większe jest ono w przypadku dużych instalacji (farm) fotowoltaicznych, zamontowanych na gruncie, z uwagi na to, że ich rozmiar wiąże się z większą liczbą elementów, które mogą zostać uznane za części budowlane.

Jak na gruncie nowych przepisów?

Zakres opodatkowania PoN instalacji fotowoltaicznych był przedmiotem dyskusji na etapie prac legislacyjnych. W ich następstwie Ministerstwo Finansów postanowiło przenieść do regulacji obowiązujących od 1 stycznia 2025 r. zasadę „wypracowaną” przez sądy administracyjne, bowiem zgodnie z nową definicją na gruncie PoN budowlami są elektrownie fotowoltaiczne – wyłącznie w zakresie ich części budowlanych.

Sądy administracyjne zajmują również interesujące stanowisko w odniesieniu do transformatorów wchodzących w skład instalacji fotowoltaicznych. Pomimo ugruntowanej linii orzeczniczej, zgodnie z którą transformatory same w sobie stanowią budowle podlegające opodatkowaniu PoN, to tego typu urządzenia powiązane funkcjonalnie z instalacjami fotowoltaicznymi na gruncie PoN nie są klasyfikowane jako budowle. W konsekwencji transformatory i stacje transformatorowe należące do producenta energii z tzw. OZE nie mogą być uznane za budowle na gruncie tego podatku.

Ryzyko jest, chociaż znikome

W związku z powyższym ryzyko podatkowe w PoN wynikające z użytkowania instalacji fotowoltaicznej istnieje, jednakże nie jest ono istotne. Przede wszystkim wynika to z ograniczenia obowiązku podatkowego w PoN wyłącznie do elementów budowlanych tych obiektów. W przypadku instalacji fotowoltaicznych montowanych na dachach lub ścianach budynków, wartość elementów budowlanych jest niewielka w odniesieniu do łącznego kosztu całej instalacji. Większe ryzyko podatkowe w PoN można dostrzec natomiast w przypadku dużych instalacji (farm) fotowoltaicznych, zamontowanych na gruncie, z uwagi na to, że ich rozmiar wiąże się z większą liczbą elementów, które mogą zostać uznane za części budowlane, a dodatkowo wpływają one na wymiar potencjalnego podatku.

Z perspektywy firm leasingowych w kontekście instalacji fotowoltaicznych istotne jest przede wszystkim to, co jest przedmiotem finansowania (umowy leasingu). Może bowiem okazać się, że elementy budowlane, do których obiekty z danej kategorii zostały przymocowane/zamontowane, nie stanowią własności finansującego, co w konsekwencji oznaczałoby, że nie może on zostać uznany za podatnika PoN od tych elementów instalacji.