Leasing całego przedsiębiorstwa? Jeszcze tak

Mimo że organy podatkowe zaczęły się sprzeciwiać takim konstrukcjom, to Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził, że przepisy CIT dopuszczają leasing podatkowy całego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a jeżeli w takiej transakcji powstaje dodatnia wartość firmy (goodwill), to podlega ona amortyzacji do celów podatkowych przez korzystającego. Projektowane zmiany przepisów mogą jednak wyłączyć kluczowy sens podatkowy leasingu przedsiębiorstwa i ZCP.

O co toczył się spór?

Sprawa dotyczyła dwóch polskich spółek z jednej grupy (branża mięsna), które zawarły umowę odpłatnego oddania do używania i pobierania pożytków zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych. Obejmował on m.in. nieruchomości, linie produkcyjne, środki transportu, zapasy, licencje, know-how oraz pracowników. Z zakresu wyłączono niektóre elementy – w szczególności środki pieniężne oraz zobowiązania kredytowe i publicznoprawne. Konstrukcja przewidywała opłatę wstępną, miesięczne raty, 10-letni okres umowy oraz przejście własności po jej zakończeniu na podstawie odrębnych ustaleń.

Spółki uznały, że mają do czynienia z leasingiem finansowym w rozumieniu art. 17f ust. 1 ustawy o CIT, jako że umowa została zawarta na czas oznaczony, suma opłat (netto) odpowiada wartości rynkowej przedsiębiorstwa, a odpisów amortyzacyjnych ma dokonywać korzystający. Wycena całości przewyższała sumę wartości poszczególnych aktywów, co wygenerowało dodatnią wartość firmy (goodwill). Początkowo Dyrektor KIS zgodził się z taką kwalifikacją (w której przedmiotem miała być zorganizowana część przedsiębiorstwa, ZCP), ale Szef KAS ją zmienił. Organ wskazał, że definicja leasingu w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT odnosi się do enumeratywnie wymienionych składników majątku (środki trwałe, WNiP, grunty, użytkowanie wieczyste), a nie do „struktur organizacyjnych”, takich jak przedsiębiorstwo lub ZCP.

Jak orzekły sądy?

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie nie podzielił stanowiska organu. Zwrócił uwagę, że art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy o CIT przewiduje amortyzację dodatniej wartości firmy, jeżeli powstała ona w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego ZCP „w drodze przyjęcia do odpłatnego korzystania”, a odpisów dokonuje korzystający. Skoro więc ustawa wprost wiąże amortyzację goodwill z przyjęciem przedsiębiorstwa/ZCP do odpłatnego używania, to nie można z góry wykluczać leasingu takiego przedmiotu.

Jak wskazał WSA w Warszawie, skoro ustawa o CIT wprost wiąże amortyzację goodwill z przyjęciem przedsiębiorstwa/ZCP do odpłatnego używania, to nie można z góry wykluczać leasingu takiego przedmiotu. NSA podtrzymał taką wykładnię.

NSA podtrzymał tę wykładnię. Jak wskazał, po pierwsze, art. 17a pkt 1 ustawy o CIT obejmuje nie tylko umowę nazwaną, lecz również „inną umowę” spełniającą ekonomiczne parametry leasingu – oddanie do odpłatnego używania (lub używania i pobierania pożytków) składnika podlegającego amortyzacji. Po drugie, art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy o CIT łączy amortyzację goodwill z sytuacją przyjęcia przedsiębiorstwa/ZCP do odpłatnego korzystania przez korzystającego. W świetle tej systemowej relacji ustawodawca założył możliwość leasingu przedsiębiorstwa/ZCP; w przeciwnym razie przepis dotyczący amortyzacji byłby pozbawiony sensu.

Co to zmienia i co dalej?

W świetle opisywanego orzeczenia, na gruncie obecnych przepisów, NSA konstrukcja leasingu przedsiębiorstwa/ZCP pozostaje dopuszczalna i może generować goodwill, podlegający amortyzacji po stronie korzystającego.

Należy jednak widzieć pełny obraz: już w 2024 r. Szef KAS zaczął wycofywać się z dawnych, korzystnych interpretacji. Z kolei w projekcie dużej nowelizacji ustaw o podatkach dochodowych (numer z wykazu prac legislacyjnych: UD116), która zgodnie z założeniami Ministerstwa Finansów miałaby zacząć obowiązywać 1 stycznia 2026 r.) przewidziano uchylenie art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. b CIT. To dokładnie ta podstawa, na której opierała się amortyzacja wartości firmy „wyprodukowanej” przy przyjęciu przedsiębiorstwa/ZCP do odpłatnego korzystania. Innymi słowy: cywilnoprawnie leasing pozostanie możliwy, ale jego kluczowy sens podatkowy (amortyzacja goodwill) ma zostać wyłączony.

W praktyce oznacza to konieczność dwutorowego działania. Po pierwsze, przy trwających lub projektowanych strukturach należy bardzo starannie udokumentować spełnienie warunków leasingu (funkcjonalna samodzielność zespołu składników, rynkowość opłat, wiarygodna wycena oraz cel biznesowy), pamiętając o ryzykach GAAR i cenach transferowych. Po drugie, trzeba monitorować prace nad projektem numer UD116, zwłaszcza ewentualne regulacje przejściowe dla umów wieloletnich (których obecny kształt projektu, będącego na etapie konsultacji, nie przewiduje). Jeśli uchylenie lit. b wejdzie w życie bez osłony, korzyść w postaci amortyzacji goodwill z leasingu przedsiębiorstwa/ZCP wygaśnie, a rynkowa praktyka zapewne będzie się przesuwać w stronę alternatywnych modeli, np. klasycznej sprzedaży, aportu lub innych rozwiązań restrukturyzacyjnych.